Бухгалтерский учет, анализ и аудит расчетов по дебиторской задолженности

ВВЕДЕНИЕ

В процессе хозяйственной деятельности предприятие вступает в экономические взаимоотношения с поставщиками и покупателями, с подрядчиками и заказчиками, с бюджетом и внебюджетными фондами, с персоналом по оплате труда и прочим операциям, с подотчетными лицами по выданным им под отчет авансам, с иными кредиторами и дебиторами по различным хозяйственным операциям.
Как правило, наибольший удельный вес в общем количестве расчетных операций составляют операции расчетов с поставщиками и покупателями. Предприятие при этом может являться как покупателем, так и поставщиком товара, что с одной стороны, подразумевает наличие обязательств по оплате товара поставщиком, а с другой стороны – обязательств покупателя перед субъектом хозяйствования в отношении приобретенной продукции. В этой связи возникает сложная система денежных отношений и расчетных операций с дебиторами и кредиторами.
Как правило, при расчетах с покупателями, заказчиками, подотчетными лицами возникает дебиторская задолженность, а при расчетах с поставщиками, подрядчиками, персоналом, бюджетом, внебюджетными фондами – кредиторская. Соотношение дебиторской и кредиторской задолженности существенно влияет на финансовое состояние предприятия. Поэтому четкая организация расчетов оказывает непосредственное влияние на ускорение оборачиваемости средств предприятия.
Актуальность исследования теоретических и практических аспектов учета расчетов по дебиторской задолженности заключается в том, что сами предприятия в большинстве случаев проводят инвентаризацию расчетов с низким качеством (либо вообще не проводят). В то же время руководству предприятия, его собственникам и внешним пользователям отчетности предприятия нужна информация о сроках возникновения задолженности по счетам, выставленным дебиторам, ее реальность и лиц, виновных в пропуске сроков исковой давности.
Целью исследования является изучение теоретических и практических аспектов бухгалтерского учета, анализа и аудита расчетов по дебиторской задолженности.
Для достижения заданной цели в настоящей работе поставлены следующие задачи:
 провести обзор системы нормативного регулирования бухгалтерского учета расчетных операций в РФ;
 описать особенности документального оформления расчетных операций с дебиторами: с покупателями и заказчиками, с подотчетными лицами, с прочими дебиторами;
 рассмотреть порядок организации синтетического и аналитического учета расчетов по дебиторской задолженности;
 сформировать краткую организационно-экономическую характеристику ООО «СП «Аракаевское» и выполнить анализ его основных показателей;
 выполнить анализ динамики, структуры, оборачиваемости дебиторской задолженности в ООО «СП «Аракаевское»;
 дать оценку соотношения дебиторской и кредиторской задолженности в ООО «СП «Аракаевское»;
 описать порядок планирования аудиторской проверки расчетов по дебиторской задолженности в ООО «СП «Аракаевское»: сформировать программу аудита;
 дать оценку системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ООО «СП «Аракаевское»;
 описать порядок проведения аудиторских процедур проверки по существу, обобщить результаты аудита.
Объектом исследования послужила хозяйственная деятельность коммерческого предприятия – ООО «СП «Аракаевское» в части расчетов с дебиторами.
Предметом исследования является состояние бухгалтерского учета, а также организация работы по расчетам с дебиторами, порядок отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности дебиторской задолженности в ООО «СП «Аракаевское».
В выпускной квалификационной работе применены следующие приемы и методы экономического анализа: коэффициентный анализ; сравнительный анализ, анализ уровня и динамики финансовых результатов; расчет и оценка показателей оборачиваемости.
Информационной базой исследования являются данные предприятия: первичные учетные документы, регистры синтетического и аналитического учета, бухгалтерская отчетность за 2018 год, учетная политика для целей бухгалтерского учета и налогообложения на 2018 год.
Методологической основой исследования послужили Федеральные законы РФ, Постановления Правительства России, Приказы, Постановления и рекомендации Минфина России, а также учебники и учебные пособия таких авторов, как А.С. Аветисян, Ю.А. Бабаев, Л.И. Воронина, А.В. Гартвич, Г.Ю. Касьянова, Н.П. Кондраков, Т.В. Миргородская, О.Н. Харченко и др.
Структурно выпускная квалификационная работа состоит из введения, трех глав основной части, заключения, списка использованных источников. Такая структура позволит наиболее полно осветить вопросы организации бухгалтерского учета, анализа и аудита расчетов с дебиторами в коммерческой организации.





1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА РАСЧЕТОВ ПО ДЕБИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ

1.1 Нормативно-законодательная база по учету расчетов по дебиторской задолженности

Дебиторская задолженность – это задолженность других организаций и лиц данной организации. В зависимости от того, у кого и в связи с чем образовалась задолженность перед данной организацией, различают следующие виды дебиторской задолженности:
 задолженность покупателей за проданную им продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;
 задолженность поставщиков по авансам, выданным им в счет предстоящей поставки материальных ценностей;
 задолженность бюджета по авансовым платежам налогов;
 задолженность работников организации по выданным им подотчетным суммам денежных средств;
 задолженность работников организации по возмещению материального ущерба и др. [25, с.27]
Законодательство РФ о бухгалтерском учете состоит из Федерального закона от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», других федеральных законов (Гражданский Кодекс РФ, Налоговый Кодекс РФ, Трудовой Кодекс РФ) и принятых в соответствии с ними нормативных правовых актов.
К документам в области регулирования бухгалтерского учета относятся:
1) федеральные стандарты;
2) отраслевые стандарты, нормативные акты Центрального банка РФ в части отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности отдельных объектов бухгалтерского учета;
3) рекомендации в области бухгалтерского учета;
4) стандарты экономического субъекта [3].
Информация о нормативно-правовых актах, регулирующих порядок бухгалтерского учета расчетных операций и отражения в бухгалтерской отчетности дебиторской задолженности, обобщена в табл. 1.
Таблица 1 – Нормативное регулирование учета расчетных операций в РФ
Нормативные документы Вид расчетных операций
1 2
1) Федеральные стандарты
1. Федеральный закон от 06.12.2015 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» Общие принципы организации бухгалтерского учета
2. Налоговый кодекс РФ (I, II часть).
3. Федеральный закон от 24.07.1998 г. № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» Расчеты с бюджетом и внебюджетными фондами по налогам и сборам, страховым взносам
4. Гражданский кодекс РФ (II часть). Расчеты с покупателями и поставщиками, с подрядчиками, с прочими дебиторами и кредиторами
5. Трудовой Кодекс РФ
6. Федеральный закон от 29.12.2006 г. № 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» Расчеты с персоналом по оплате труда, по возмещению недостач из заработной платы
7. Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ Общие принципы отражения расчетов и задолженностей в учете и отчетности предприятия
8. ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» от 06.10.2008 г. № 107н Общие принципы раскрытия в учетной политике способов ведения бухгалтерского учета
9. ПБУ 9/99 «Доходы организации» от 06.05.1999 г. № 32н
10. ПБУ 10/99 «Расходы организации» от 06.05.1999 г. № 33н Порядок отнесения доходов и расходов в состав показателей по обычным видам деятельности и в состав прочих доходов и расходов
11. ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» от 06.07.1999 г. № 43н
12. Приказ Минфина России от 25.11.2011 г. № 160н «О введении в действие МСФО и Разъяснений МСФО на территории РФ» Порядок отражения в отчетности дебиторской и кредиторской задолженностей, в том числе – с применением правил МСФО
13. ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» от 27.11.2006 г. № 154н Порядок пересчета в рубли активов и обязательств в иностранной валюте на дату совершения операции и составления отчетности
14. ПБУ 21/2008 «Изменение оценочных значений» от 06.10.2008 г. № 106н Порядок отражения в учете и отчетности оценочных значений, в том числе – резервов по сомнительным долгам
15. ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» от 19.11.2002 г. № 114н Порядок формирования в учете информации о расчетах по налогу на прибыль
Продолжение таблицы 1
1 2
16. Приказ Минфина России от 02.07.2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» Формы бухгалтерского баланса (строка 1230 «Дебиторская задолженность» и строка 1520 «Кредиторская задолженность») и отчета о финансовых результатах (выручка, себестоимость продаж, прочие доходы и расходы)
2) отраслевые стандарты, нормативные акты Центрального банка РФ
17. Указание Банка России от 11.03.2014 г. № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории РФ ЮЛ и упрощенном порядке ведения кассовых операций ИП и СМП»
18. Указание Банка России от 07.10.2013 г. № 3073-У «Об осуществлении наличных расчетов».
19. Положение Банка России от 19.06.2012 г. № 383-П «О правилах осуществления перевода денежных средств» Порядок осуществления расчетов: наличные и безналичные, порядок расчетов с подотчетными лицами (Указание Банка России от 11.03.2014 г. № 3210-У)
3) рекомендации в области бухгалтерского учета
20. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н. План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению Порядок отражения расчетных операций и текущих обязательств на счетах 60, 62, 63, 66, 67, 68, 69, 70, 71, 73, 76
21. Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 г. №49. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств Порядок проведения инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности
22. Методические рекомендации по организации бухгалтерского учета в сельском хозяйстве в связи с принятием Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (утв. Минсельхозом России) Дается сравнительная характеристика нового и утратившего силу законов «О бухгалтерском учете»
23. Приказ Минсельхоза РФ от 31.01.2003 г. № 28 «Методические рекомендации по бухгалтерскому учету доходов и расходов деятельности сельскохозяйственных и других организаций АПК» Перечислены первичные документы, применяемые в сельскохозяйственных организациях для отражения в учете отпуска сельскохозяйственной продукции покупателям
24. Приказ Минсельхоза РФ от 29.01.2002 г. № 68 "Методические рекомендации по корреспонденции счетов бухгалтерского учета сельскохозяйственных организаций» Представлен план счетов с учетом особенностей деятельности сельскохозяйственных организаций.
4) стандарты экономического субъекта
25. Приказ об учетной политике организации и связанные с ним локальные нормативные акты Порядок отражения в учете расчетов, в том числе – расчетов по подотчетным суммам

Как видно из табл. 1, документы законодательного уровня прямо или косвенно регулируют постановку бухгалтерского учета, а также предоставление бухгалтерской отчетности.
Одним из основных нормативных документов, регламентирующих учет расчетов в РФ, является Гражданский Кодекс РФ, в соответствии с которым все расчеты по поставкам сырья, материалов и других товарно-материальных ценностей, по услугам (отпуск электроэнергии, пара, воды, газа), выполненным работам (капитальный и текущий ремонт) осуществляются по договорам поставки. В этом документе заложены основы обязательственного права: понятие обязательства, основания его возникновения, определение, изменение договоров и пр. Обязательства исполняются в соответствии с организации, установившие в договоре отличный от общего порядка момент перехода права владения, пользования и распределения отгруженной продукцией и риска ее случайной гибели от организации к покупателю (заказчику), могут определять в бухгалтерском учете выручку на дату поступления денежных средств в оплату отгруженной продукции на расчетный счет в банке либо в кассу, а также на дату зачета взаимных требований по расчетам (рис. 1). [2]











Рисунок 1 – Виды расчетов с дебиторами

Согласно ст. 314 Гражданского Кодекса РФ, любое обязательство подлежит исполнению в надлежащий (разумный) срок. Обязательство, которое не было исполнено вовремя, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении. Просроченная задолженность может быть взыскана в судебном порядке. Однако возможность взыскания просроченной дебиторской задолженности через суд ограничена определенным сроком – исковой давностью, для обращения в суд согласно ст. 196 ГК РФ исковая давность составляет три года. По истечении срока исковой давности дебиторская задолженность должна быть списана [2].
Суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации [32, с.112].
Особое место с точки зрения учета расчетов по дебиторской задолженности занимает Налоговый Кодекс РФ. Например, в Налоговом Кодексе РФ есть положение о том, что для целей налогообложения убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде суммы безнадежных долгов, а в случае создания налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам – суммы безнадежных долгов, не покрытых за счет средств резерва, приравниваются к внереализационным расходам. То есть в целях налогового учета суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации, признаются внереализационным расходами. [1]
Федеральный закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» закрепляет ряд важных принципов и правил бухгалтерского учета, определяет организационную основу регулирования бухгалтерского учета, утверждает основы его ведения, начиная с первичных учетных документов и заканчивая бухгалтерской отчетностью. [3]
Положением по бухгалтерскому учёту от 29.07.1998 г. № 34н уточнен порядок списания дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, согласно которому в обязательном порядке требуется проведение инвентаризации и письменное обоснование. [6]
ПБУ 9/99 «Доходы организации» определяет правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах организаций, в том числе о выручке, которая определяется как сумма дебиторской задолженности за отгруженные продукцию, товары, работы, услуги. [11; 12]
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учёту от 29.07.1998 г. № 34н и ПБУ 10/99 для целей бухгалтерского учета суммы дебиторской задолженности, списанные в связи с истечением срока исковой давности, относятся к прочим расходам, дебет счета 91.2 «Прочие расходы» с кредита счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» [12].
Анализ нормативной базы показывает, что отсутствует отдельное ПБУ для расчетных операций, а отражение в бухгалтерской отчетности дебиторской задолженности регламентируется требованиями ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетности организации» и Приказа Минфина России от 02.07.2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций», согласно которым предприятие самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям бухгалтерского баланса [9].
Указанием Банка России от 11.03.2014 г. № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории РФ юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций ИП и СМП» регламентируется порядок расчетов наличными денежными средствами при поступлении оплаты от дебиторов [18].
Положением Банка России от 19.06.2012 г. № 383-П «О правилах осуществления перевода денежных средств» регламентируются безналичные расчеты, в том числе расчеты по поступлению оплаты от дебиторов. Безналичные расчеты осуществляются в различных формах, каждая из которых, имеет специфические особенности в характере и движении расчетных документов (рис. 2).






Рисунок 2 – Формы безналичных расчетов

В связи с установленным в Указании Банка России от 07.10.2013 г. № 3073-У «Об осуществлении наличных расчетов» ограничением по расчетам наличными денежными средствами в размере 100 000 рублей в рамках одного договора, большая часть расчетов между юридическими лицами, т.е. между организацией и поставщиками, покупателями и другими контрагентами производится безналично, причем наиболее распространенной формой безналичных расчетов являются расчеты платежными поручениями.
В части методических рекомендаций в части учета расчетов по дебиторской задолженности необходимо выделить План счетов бухгалтерского учета от 31.10.2000 г. № 94н, в котором предусмотрено, что учет расчетов с поставщиками ведется на пассивном счете 60, а учет расчетов с покупателями ведется на счете 62, для учета расчетов с персоналом по прочим операциям – счет 73, с персоналом по подотчетным суммам – счет 71. Кроме того, планом счетов предусмотрено использование счета 76 для учета расчетов с разными дебиторами и кредиторами, например, для учета расчета по удержанным из заработной платы алиментам, для учета расчетов со страховыми организациями. Для аналитического учета расчетов к синтетическим счетам и субсчетам открываются субконто: контрагенты, договора, расчетные документы (для счетов 60, 62, 76); подотчетные лица, расчетные документы (для счета 71), сотрудники, расчетные документы (для счета 73) [14].
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых