Аудит расчетов с бюджетом

Введение

Актуальность рассмотрения методики аудита расчетов с бюджетом по налогам и сборам состоит в том, что налоги представляют собой часть отношений предприятия с государственными и контролирующими органами, и нарушения в данной области могут повлечь за собой существенные финансовые последствия для предприятия. Учет расчетов с бюджетом осуществляется в рамках взаимоотношений между коммерческой организацией и налоговой системой государства. Налоговая система представляет собой систему налогов, сборов, пошлин и иных платежей, взимание которых происходит в установленном законом порядке. Порядок установления и взимания налогов и сборов регулируется налоговым законодательством РФ, основным элементом которого является Налоговый кодекс РФ. Выполнение аудиторской проверки расчетов с бюджетом по налогам и сборам позволяет выявить ошибки в расчете суммы налогов, исправление которых позволит снизить суммы штрафных санкций в части расчетов с бюджетом по налогам и сборам. Кроме того, аудит расчетов с бюджетом по налогам и сборам позволит определить недочеты в организации систем бухгалтерского и налогового учета, оптимизировать учетную систему предприятия – аудируемого лица. 1. Основы аудита расчетов с бюджетом по налогам и сборам на предприятии 1.1. Цели и задачи аудита

Целью аудита расчетов с бюджетом по налогам и сборам является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета в части расчетов с бюджетом по налогам и сборам действующему законодательству РФ. [15, с.87] Согласно основной цели аудитору необходимо решить следующие задачи аудиторской проверки: получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно реального существования задолженности перед бюджетом по налогам и сборам, относящейся к проверяемому отчетному периоду (существование); собрать аудиторские доказательства о том, что организация действительно является налогоплательщиком на общей системе налогообложения и обязана исчислять и уплачивать соответствующие суммы налога на прибыль в федеральный и региональный бюджет согласно законодательству РФ (права и обязанности, возникновение); получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно того, что задолженность перед бюджетом по налогам и сборам в полном объеме отражена в бухгалтерской отчетности (полнота); получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении правильности и точности налоговых расчетов (стоимостная оценка);


2
собрать аудиторские доказательства о том, что показатели бухгалтерской отчетности в отношении расчетов с бюджетом по налогам и сборам соответствуют записям в регистрах бухгалтерского и налогового учета (точное измерение); получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении правильности классификации и достаточной степени детализации информации о расчетах с бюджетом по налогам и сборам в бухгалтерском учете и отчетности (представление и раскрытие). [11, с.56] При проведении аудита расчетов с бюджетом по налогам и сборам надлежащие аудиторские доказательства должны быть получены в отношении следующих вопросов: правильности определения объекта налогообложения, налоговой базы, налоговых вычетов и сумм налога к уплате в федеральный и региональный бюджет, правильности применения ставок налога в соответствии с законодательством РФ, законности и обоснованности применения льгот по налогу, правильности заполнения деклараций по налогам и сборам и своевременности их предоставления, полноты и своевременности уплаты налога на прибыль в бюджет, правильности составления бухгалтерских записей в регистрах по начислению и уплате налогов и сборов в бюджет, классификации и раскрытия в бухгалтерской отчетности с должной степенью детализации информации о расчетах с бюджетом по налогам и сборам. [16, с.37] Объектом аудиторской проверки расчетов с бюджетом по налогам и сборам являются: кредиторская задолженность перед бюджетом по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов; дебиторская задолженность перед аудируемым лицом при наличии переплаты по налогам и сборам. Согласно Плану счетов от 31.10.2000 г. № 94н для обобщения информации о расчетах с бюджетом по налогам и сборам используется счет 68 «Расчеты по налогам и сборам». [8] 1.2. Нормативные документы, регламентирующие порядок расчетов с бюджетом по налогам и сборам

К документам, регулирующим проведение аудита, относятся: Федеральный закон от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»; [2] Приказ Минфина России от 09.11.2016 г. № 207н «О введении в действие международных стандартов аудита на территории РФ». [4] Система нормативного регулирования расчетов с бюджетом по налогам и сборам организаций определена положениями различных глав части 2 Налогового Кодекса РФ. Так, например, налог на прибыль организаций исчисляется и уплачивается на основании положений главы 25 части 2 Налогового Кодекса РФ. Объектом налогообложения является прибыль, рассчитываемая как разница доходов и расходов. Налоговая ставка устанавливается в размере 20%, при этом: сумма налога по налоговой ставке 3%, зачисляется в федеральный бюджет; сумма налога по налоговой ставке 17%, зачисляется в бюджеты субъектов РФ. Налоговые декларации по налогу на прибыль организаций по итогам года представляются не позднее 28 марта следующего года. [1] Помимо Налогового Кодекса РФ действуют и другие нормативно-правовые акты, регулирующие порядок ведения и отражения в бухгалтерском учете расчетов с бюджетом, например, ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогам и сборам организаций», в котором оговаривается, что «Положение может не применяться организациями, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность». [7]


1.3. Информационное обеспечение аудиторской проверки расчетов с бюджетом по налогам и сборам

Источники информации для проведения аудиторской проверки расчетов с бюджетом по налогам и сборам делятся на внешние и внутренние. [11, с.117] К внешним источникам информации относятся сведения, полученные из МИФНС, ФСС, ПФР, ФОМС – акты сверки, требования, сообщения. К внутренним источникам информации относятся сведения, генерируемые непосредственно в организации, а именно: учредительные документы; приказ об учетной политике; штатное расписание; первичные документы по учету доходов и расходов организации, по учету оплаты труда, по учету имущества и транспортных средств организации (ведомости начисления оплаты труда, табель учета рабочего времени, трудовые договоры, больничные листы и т.д.); регистры бухгалтерского учета (в том числе оборотно-сальдовые ведомости и анализы по счетам 19, 68, 09, 77): оборотно-сальдовые ведомости по счетам бухгалтерского учета; анализ счета из учетной программы;


3
регистры налогового учета: регистр формирования сумм прямых и косвенных расходов, признаваемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций; регистр учета операций, подлежащих обложению налогом на прибыль; регистр учета операций, не подлежащих обложению налогом на прибыль; регистр учета постоянных разниц, возникающих в результате различного признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете организации, в целях определения сумм ПНО; регистр учета временных разниц, возникающих в результате различного признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете организации, в целях определения сумм ОНА и ОНО; регистр учета имущества с указанием его балансовой стоимости в соответствии с применяемым в организации порядком ведения бухгалтерского учета в целях определения налоговой базы по налогу на имущество организаций; расчеты налогооблагаемых баз по налогам и сборам, подлежащим перечислению в бюджет по итогам налогового (отчетного) периода. бухгалтерская отчетность, статистическая отчетность, налоговые декларации, а также отчетность по страховым взносам в ПФР и в ФСС на страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний. [13, с.56] 2. АУДИТОРСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ ПРОВЕРКИ РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ 2.1. План и программа аудиторской проверки

На начальном этапе аудиторской проверки необходимо составить письмо-соглашение об условиях аудиторского задания в соответствии с требованиями Международного стандарта аудита 210 «Согласование условий аудиторских заданий» и договор оказания аудиторских услуг. Практика аудита различает следующую последовательность работ аудиторской проверки: предварительное ознакомление, планирование и составление общей программы аудита; системное изучение (тестирование системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета); выполнение аудита (проведение аудиторских процедур проверки по существу) и составление аудиторского отчета по итогам проверки. [15, с.57] Аудит учета расчетов с бюджетом по налогам и сборам проводится в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). МСА требуют соблюдения этических норм, а также планирования и проведения аудита таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность аудируемого лица не содержит существенных искажений в части отражения информации о расчетах с бюджетом по налогам и сборам. Аудит включает проведение процедур, направленных на получение аудиторских доказательств, подтверждающих числовые показатели в бухгалтерской отчетности и раскрытие в ней информации о расчетах с бюджетом по налогам и сборам. Выбор процедур зависит от суждения аудитора и включает оценку рисков существенного искажения финансовой отчетности вследствие недобросовестных действий или ошибок. [12, с.79] 2.3. Оценка системы внутреннего контроля

На этапе планирования аудита проводится оценка рисков существенного искажения. Для этого необходимо провести экспресс-анализ деятельности организации, выявить ее особенности и оценить эффективность системы внутреннего контроля организации. Оценка системы внутреннего контроля производится на основании МСА 315 «Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения». Тестирование систем учета и средств внутреннего контроля помогает аудитору принять решение о том, может ли аудитор в своей работе полагаться на систему внутреннего контроля аудируемого лица и дать оценку риска средств контроля. Наиболее простым и эффективным способом получения предварительной (необходимой) информации о состоянии внутреннего контроля расчетов с бюджетом на предприятии является тестирование по вопросам, приведенным в табл. 2.4.

2.3. Методика аудиторской проверки

Согласно программе аудита, для достижения поставленных целей необходимо провести проверку законности применяемого налогового режима, проверку полноты видов налогов и сборов, уплачиваемых в бюджет, проверку законности применяемых льгот. В случае, когда аудируемая организация находится на общей системе налогообложения, постановка налогового учета регламентируется положениями главы 25 Налогового Кодекса РФ. [1] Прежде всего, для того, чтобы проверить правильность определения суммы налогов и сборов при расчетах аудируемой организации с бюджетом, аудитору необходимо убедиться в том, что в организации применяется верный порядок определения налоговой базы по налогам и сборам. [10, с.43]


4
Например, проверка расчета налоговой базы и суммы НДФЛ включает проверку правильности включения в налоговую базу определенных доходов сотрудников (включая доходы в виде материальной выгоды и доходы в виде превышения предельного размера суточных – 700 руб. в сутки) и проверку применения стандартных налоговых вычетов. Кроме того, выполняется проверка применения налоговой ставки по НДФЛ. В общем случае ставка налога составляет 13%. Доход от экономии на процентах при получении заемных средств (например, при получении беспроцентного займа) облагается по ставке 35%. Призы, выигрыши (в части, превышающей 4000 руб.) также облагаются по ставке 35%. Итоги проверки расчетов с бюджетом по НДФЛ могут быть оформлены в рабочем документе, форма которого приведена в табл. 2.5.

Для заполнения табл. 2.5 используются данные не по всем сотрудникам, а производится аудиторская выборка. Например, можно взять объем аудиторской выборки – 40% от общей численности персонала, т.е. проверке подлежат карточки 1-НДФЛ за проверяемый год каждого четвертого сотрудника (такой объем выборки определен результатами тестирования системы внутреннего контроля). Проверка расчета налоговой базы и суммы НДС включает в себя сверку данных книги покупок и книги продаж с данными счетов-фактур выданных и полученных. Итоги проверки расчетов с бюджетом по НДС могут быть оформлены в рабочем документе, форма которого приведена в табл. 2.6.

Для заполнения табл. 2.6 используются не все счета-фактуры, а производится аудиторская выборка. Например, можно взять объем аудиторской выборки – 40% от общего количества счетов-фактур выданных и 40% от общего количества счетов-фактур полученных, при этом обязательно включить счета-фактуры, суммы которых превышают 5% от значения по итоговой строке книги покупок или книги продаж. При проверке расчетов с бюджетом по налогу на прибыль организаций следует удостовериться в том, что в организации правильно определяются все суммы полученных доходов (подлежащих включению в налоговую базу) и все суммы произведенных расходов (учитываемых при определении налоговой базы). Итоги проверки расчетов по налогу на прибыль организаций могут быть оформлены в рабочем документе, форма которого приведена в табл. 2.7.

Для заполнения табл. 2.7 используются не все документы по реализации товаров, работ, услуг, основных средств, материалов, а производится аудиторская выборка. Например, можно включить в выборку только те документы, суммы которых превышают 5% от суммарных годовых доходов или расходов аудируемой организации. В ходе аудиторской проверки расчетов с бюджетом по налогу на прибыль аудитором проводится тестирование с целью выявления случаев возможного возникновения постоянных разниц между данными бухгалтерского и налогового учета. Результаты такого тестирования оформляются рабочим документом, который представлен в форме табл. 2.8.

Кроме того, в ходе аудиторской проверки расчетов с бюджетом по налогу на прибыль аудитору следует провести тестирование с целью выявления случаев возможного возникновения временных разниц. Результаты такого тестирования оформляются рабочим документом, который представлен в форме табл. 2.9.

2.4. Результаты аудита расчетов с бюджетом по налогам и сборам

Международный стандарт аудита (МСА) 265 «Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководства о недостатках в системе внутреннего контроля» определяет, что цель аудитора состоит в надлежащем информировании руководства аудируемой организации о недостатках в системе внутреннего контроля расчетов с бюджетом по налогам и сборам, которые были выявлены в ходе аудита, и которые, в соответствии с суждением аудитора, являются достаточно важными, чтобы привлечь внимание. [4] По итогам аудиторской проверки расчетов с бюджетом по налогам и сборам результаты проверки, а также все выявленные в ходе проверки нарушения сводятся в общую таблицу нарушений и оформляются отчетным документом, пример такого документа представлен в табл. 2.13.

Заключение

Для понимания сущности аудита расчетов с бюджетом по налогам и сборам была определена цель проверки, описан объект аудита, перечислены нормативно-правовые акты, регламентирующие порядок проведения расчетов с бюджетом по налогам и сборам, а также их отражения в бухгалтерском учете с использованием счетов 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», перечислены источники информации, используемые при аудиторской проверке. В качестве условного примера в работе был проведен тест системы внутреннего контроля, был рассчитан уровень существенности и разработан план аудита, который описывает основные пункты проведения проверки


5
расчетов с бюджетом по налогам и сборам, а также программа аудита, представляющая собой детальный перечень аудиторских процедур, указанных в плане аудита. На основании первичных учетных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета, бухгалтерской и налоговой отчетности в работе был показан порядок применения на практике аудиторских процедур проверки по существу.